- wspomagający.
Promotorzy
Wbrew obiegowej opinii, promotorami nie są wyłącznie firmy doradcze albo prawnicy. Promotorem może zostać każdy. Wystarczy bowiem, że udostępni schemat podatkowy do wykorzystania innemu podmiotowi. Co istotne, nie musi się z tym wiązać żadna umowa ani zapłata wynagrodzenia. Jak trafnie wskazano w jednej z analiz tego tematu, zwyczajna rozmowa pomiędzy znajomymi spełnia definicję udostępnienia schematu podatkowego, a tym samym z automatu czyni udostępniającego promotorem, jeśli drugą stroną jest podatnik. Tak samo będzie kwalifikowana sytuacja przeanalizowania przez spółkę możliwości skorzystania z decyzji o wsparciu i uzyskania zwolnienia z podatku dochodowego, której wyniki zostaną zastosowane w spółce celowej realizującej daną inwestycję. Zwyczajne działania biznesowe niemające żadnego charakteru unikania opodatkowania, jednak potencjalnie będą musiały być raportowane.
Korzystający
Korzystającym jest każdy podmiot będący podatnikiem i podejmujący działania w zakresie przygotowania, opracowania lub wdrożenia schematu podatkowego. Ustawodawcy nie interesuje nawet to, czy faktycznie schemat został wdrożony – wystarczy przygotowanie się do wdrożenia.
Przykład
Firma informatyczna po zmianie przepisów podatkowych chce skorzystać z rozliczenia podatku przy zastosowaniu stawki 5 proc. (IP BOX). Żeby jednak to zrobić, musi zorganizować od strony formalnej to rozliczenie zgodnie z wymogami ustawy. Już samo podjęcie analizy w zakresie możliwości skorzystania z tej opcji może być uznane za przygotowanie się do wdrożenia schematu podatkowego.
Wspomagający
Najbardziej niewdzięczna rola przypada jednak wspomagającemu, ponieważ jest to podmiot – np. biuro księgowe czy bank – który niejako pośredniczy między promotorem a korzystającym ze względu na podejmowane działania biznesowe. Podmiot ten formalnie jest również zobowiązany do raportowania schematów podatkowych, lecz z natury rzeczy nie będzie w stanie ustalić wielu elementów niezbędnych do wywiązania się z obowiązku raportowego. Trudno bowiem oczekiwać, żeby biuro księgowe otrzymywało wszystkie informacje od swojego klienta już na etapie ich planowania. Często również będzie tak, że schemat podatkowy zostanie przez klienta wdrożony, a wspomagający nie będzie wiedział, skąd jego klient go otrzymał i czy był w to zaangażowany jakiś promotor. A może korzystający sam opracował schemat podatkowy?
W treści samej ustawy brak jest przepisów zwalniających wspomagającego z obowiązku raportowania z uwagi na określone okoliczności. Wprawdzie w projekcie objaśnień podatkowych pojawia się stwierdzenie, iż wspomagający nie będzie zobowiązany do raportowania zdarzeń, gdy nie będzie w stanie ustalić, że doszło do wdrożenia schematu podatkowego, lecz nie wynika to wprost z samej ustawy podatkowej.
Tylko duże podmioty
Na szczęście w treści przepisów ordynacji podatkowej pojawiły się także regulacje ograniczające zakres obowiązku raportowania podatkowego. Ograniczenie wynika z zastrzeżenia obowiązku raportowania schematów krajowych do czynności odnoszących się do kwalifikowanego korzystającego. Cechą kwalifikującą korzystającego jest:
- wartość transakcji większa niż 2,5 mln euro albo
- wartość aktywów bądź przychodów/kosztów większa niż 10 mln euro albo
- bycie podmiotem powiązanym z innym podatnikiem.
W praktyce zatem najmniejsze podmioty nie są objęte obowiązkiem sprawozdawczym w zakresie schematów podatkowych, chyba że będą działać w grupie podmiotów powiązanych. Wówczas cokolwiek by nie robiły, będzie obciążać je obowiązek raportowania podatkowego bez względu na wartość transakcji czy wielkość samego podmiotu. Mając na uwadze uzasadnienie do wprowadzenia przedmiotowych regulacji, w postaci uzyskania przez Krajową Administrację Skarbową informacji o wszelkich możliwych schematach podatkowych w celu ich oceny w kontekście klauzuli unikania prawa podatkowego, nie sposób nie dojść do wniosku, że w ocenie ustawodawcy wszelkie podmioty powiązane z dnia na dzień zostały poddane szczególnym restrykcjom. Jak bowiem wytłumaczyć fakt, iż spółka z o.o. z kapitałem 5 tys. zł musi raportować schematy podatkowe o każdej wartości, tylko dlatego że jest powiązana z inną spółką o takim samym kapitale, a podmiot inny może przeprowadzać znaczne transakcje (o wartości 9 mln zł – 2,5 mln euro) i nie musi raportować nic. Przypadek? Nie – zgodnie z zasadą racjonalnego ustawodawcy w przepisach prawa podatkowego nie ma przypadków.
Za pośrednictwem portalu MF
Co do zasady, informacje o schemacie podatkowym mają być przekazywane Szefowi KAS przez promotora. Obowiązek raportowania dotyczy też korzystającego (np. w razie braku promotora lub niezwolnienia promotora z obowiązku zachowania tajemnicy zawodowej). Może być też realizowany niezależnie przez promotora oraz przez korzystającego. Na szczęście obowiązek raportowania realizowany jest za pośrednictwem portalu MF w formie elektronicznej, co nie oznacza jednak zmniejszenia pracochłonności jego realizacji. Większość pól w raporcie trzeba samodzielnie wypełnić.
Informacja o schemacie zawiera m.in.:
- wskazanie przesłanek skutkujących uznaniem danego uzgodnienia za schemat podatkowy;
- streszczenie opisu uzgodnienia będącego schematem podatkowym;
- nazwę uzgodnienia, jeśli posiada, opis działalności gospodarczej, do której ma zastosowanie schemat podatkowy, bez ujawnienia danych objętych np. tajemnicą handlową, zawodową lub procesu produkcyjnego;
- wyczerpujący opis uzgodnienia stanowiącego schemat podatkowy wraz ze wskazaniem wartości przedmiotów tych czynności, założeń uzgodnienia, czynności dokonywanych w ramach niego i ich chronologii oraz powiązań pomiędzy podmiotami powiązanymi;
- wskazanie celów znanych przekazującemu informację, których realizacji ma służyć schemat;
- przepisy prawa podatkowego znajdujące, według wiedzy przekazującego informację, zastosowanie w schemacie podatkowym;
- szacunkową wartość korzyści podatkowej lub przybliżoną wartość aktywa w podatku odroczonym, jeśli występują i są znane lub możliwe do oszacowania przekazującemu informację;
- wskazanie przeprowadzonych czynności, które skutkowały przekazaniem informacji o schemacie podatkowym, wraz z datami ich dokonania;
- wskazanie innych znanych podmiotów obowiązanych do przekazania informacji o schemacie podatkowym, jeśli występują. ?
Na podstawie unijnej dyrektywy
Ustawa z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw wprowadziła do przepisów obowiązek ujawniania informacji o schematach podatkowych (ang. mandatory disclosure rules, MDR). Obowiązek wdrożenia takich rozwiązań wynika z dyrektywy Rady (UE) 2018/822 z 25 maja 2018 r. zmieniającej dyrektywę 2011/16/UE w zakresie obowiązkowej automatycznej wymiany informacji w dziedzinie opodatkowania w odniesieniu do podlegających zgłoszeniu uzgodnień transgranicznych. Dyrektywa unijna nie nakłada jednak obowiązku raportowania krajowego, chociaż jednocześnie go nie wyklucza. Są kraje, gdzie taki obowiązek istnieje, lecz zakres tego obowiązku w porównaniu do Polski jest niemalże błahostką. Przykładowo Hiszpania wymaga informowania o wartości majątku zgromadzonego poza granicami kraju.
Zdaniem autora
Krzysztof Wiśniewski, doradca podatkowy, dyrektor departamentu w Mariański Group Kancelarii Prawno-Podatkowej
System sankcji jest bardzo rozbudowany
Wykonalność obowiązku w zakresie permanentnej inwigilacji podatkowej na miarę procesu Kafki jest zapewnione przez rozbudowany system sankcji za niedopełnienie obowiązków w zakresie raportowania podatkowego. Wprowadzając obowiązek raportowania schematów podatkowych, poddaje się podmioty zobowiązane wielu sankcjom: od kar w wymiarze finansowym za samo nieposiadanie procedur w zakresie spełnienia obowiązków raportowanych, po zakaz prowadzenia określonej działalności gospodarczej.
W tym celu znowelizowano także art. 80e kodeksu karnego skarbowego, zgodnie z którym karze grzywny do 720 stawek dziennych podlega ten, kto:
- nie przekazuje właściwemu organowi informacji o schemacie podatkowym,
- przekazuje informacje po terminie,
- nie przekazuje właściwemu organowi danych dotyczących podmiotów, którym udostępniono standaryzowany schemat podatkowy.
Z drugiej strony trzeba wskazać na rachityczne zachęty w zamian za raportowanie schematów. Artykuł 86h § 2 ordynacji podatkowej wskazuje, że informacje przekazywane w ramach opisywanej procedury nie mogą być wyłączną podstawą pociągnięcia do odpowiedzialności karnej za przestępstwo skarbowe lub odpowiedzialności za wykroczenie skarbowe w rozumieniu przepisów kodeksu karnego skarbowego. W razie terminowego przekazania informacji o schemacie podatkowym, którego zastosowanie może powodować powstanie odpowiedzialności karnej za przestępstwo skarbowe lub odpowiedzialności za wykroczenie skarbowe, stosuje się nadzwyczajne złagodzenie kary. Jest to szczególnie istotne w kontekście procedowanych kolejnych zmian w przepisach, m.in. w zakresie odpowiedzialności podmiotów zbiorowych.
podstawa prawna: ustawa z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (DzU z 2018 r. poz. 2193)
podstawa prawna:art. 80e ustawy z 10 września 1999 r. – Kodeks karny skarbowy (tekst jedn. DzU z 2018 r. poz. 1958 ze zm.)
podstawa prawna: art. 86a – 86o ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. DzU z 2018 r. poz. 800 ze zm.)