Procedura uproszczona sposobem optymalizacji

Wraz z wstąpieniem Polski do Unii Europejskiej i otwarciem rynków wielu krajów europejskich wewnątrzwspólnotowy obrót towarowy zyskał na sile. Jednocześnie transakcje stają się coraz bardziej złożone, ponieważ nierzadko uczestniczą w nich więcej niż dwa podmioty. Sporo praktycznych problemów mogą w takich przypadkach sprawić przedsiębiorcom rozliczenia VAT od takiej transakcji, w której własność towaru przechodzi przez wielu nabywców, natomiast przedmiot fizycznie przekazywany jest bezpośrednio od pierwszego sprzedawcy na rzecz ostatniego nabywcy. Tam, gdzie mamy do czynienia z kontrahentami z różnych krajów UE, ułatwieniem może być przeprowadzenie wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej w ramach tzw. procedury uproszczonej.

Niezbędne ustalenia

Wewnątrzwspólnotowe transakcje trójstronne są szczególnym rodzajem transakcji łańcuchowych, dla których przewidziano specjalne zasady rozliczania VAT. Wśród nich ustawa o podatku od towarów i usług przewiduje tzw. procedurę uproszczoną. Jej zastosowanie jest uwarunkowane spełnieniem określonych przesłanek, w związku z czym podatnicy muszą wcześniej ustalić:

1) czy dostawa towaru stanowi wewnątrzwspólnotową transakcję trójstronną,

2) którym z kolei ogniwem transakcji oni są (pierwszym, drugim czy trzecim) oraz

3) czy są spełnione wszystkie warunki formalne określone w ustawie o podatku od towarów i usług.

Na czym to polega

Istotą procedury uproszczonej jest rozliczenie VAT w związku z transakcją przez ostatniego nabywcę na zasadzie samoobliczenia podatku z tytułu nabycia towaru od drugiego w kolejności podatnika jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru (WNT). W standardowej wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej drugi z kontrahentów musiałby się zarejestrować w państwie ostatecznej dostawy w celu rozliczenia WNT. Transakcja między nim a ostatecznym nabywcą byłaby wówczas rozpoznawana jako dostawa krajowa.

Poniżej przedstawione zostaną różne sposoby rozliczeń w ramach tzw. procedury uproszczonej.

Przykład 1

W transakcji biorą udział trzy podmioty zidentyfikowane na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w trzech różnych państwach członkowskich: w Danii, w Polsce i we Włoszech. Wydanie towaru nastąpi bezpośrednio pomiędzy spółką A z Dani (podmiot pierwszy) a spółką C z Włoch (podmiot trzeci). Zgodnie z umową, którą zamierza zawrzeć spółka B z Polski, koszty transportu ponosi spółka C z Włoch, która organizując transport i ponosząc jego koszt, działa w tym zakresie w imieniu i na rzecz spółki B z Polski.

Jedną z przesłanek uznania dwóch następujących po sobie dostaw za wewnątrzwspólnotową transakcję trójstronną jest warunek, aby transport został zrealizowany przez pierwszego lub drugiego uczestnika obrotu lub na ich rzecz. Przepisy nie zakazują jednak, aby transport był zorganizowany i sfinansowany przez ostatecznego odbiorcę (tj. spółkę C z Włoch). Istotą regulacji jest zatem, aby transport lub wysyłka została wykonana na rzecz pierwszego lub drugiego kontrahenta w łańcuchu dostaw, niezależnie od tego, czy to ostateczny odbiorca taką organizacją się zajmuje i opłaca koszt transportu.

Taki sposób rozliczeń potwierdzają organy podatkowe. Prawidłowość rozliczenia w stanie faktycznym analogicznym do przedstawionego w przykładzie potwierdziły Izba Skarbowa w Poznaniu w interpretacji z 18 marca 2015 r. (ILPP4/443-665/14-2/EWW) oraz Izba Skarbowa w Bydgoszczy w interpretacji z 1 grudnia 2011 r. (ITPP2/443-1397/11/AF), a także sądy administracyjne (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 8 kwietnia 2008 r., III SA/Wa 194/08).

Rzeczpospolita

Przykład 2

Spółka Y z siedzibą w Polsce jest czynnym podatnikiem VAT. Jest również zarejestrowana w Polsce jako podatnik VAT UE. Spółka Y nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności w innym niż Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej. Zamierza zarejestrować się dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych VAT w innych państwach UE (np. na Słowacji). Spółka Y planuje zakup towarów od spółki X z siedzibą w Polsce, która jest podmiotem zależnym od spółki Y. Następnie spółka Y będzie odsprzedawała zakupione produkty spółce Z z siedzibą w Niemczech. W ramach tej transakcji towary będą wysyłane bezpośrednio przez spółkę X (z Polski) do spółki Z (do Niemiec).

Aby transakcja mogła być przeprowadzona w procedurze uproszczonej, spółka Y z Polski, posługująca się słowackim numerem VAT-UE, nie może posiadać siedziby w państwie członkowskim, w którym kończy się wysyłka (czyli w Niemczech). Dodatkowo spółka Y ma obowiązek zastosować wobec spółki X oraz spółki Z ten sam numer identyfikacyjny na potrzeby VAT, który został jej przyznany przez państwo członkowskie inne niż to, w którym zaczyna się lub kończy transport lub wysyłka. Przepisy nie zakazują jednak, aby spółka Y, która ma siedzibę w Polsce i jest polskim podatnikiem VAT, na potrzeby rozliczeń transakcji, posłużyła się numerem VAT-UE nadanym jej przez organy podatkowe państwa członkowskiego innego niż Polska (właściwego dla spółki X) oraz Niemiec (właściwego dla spółki Z). Nie oznacza to jednak, że spółka Y nie może być zarejestrowana jako podatnik VAT do celów unijnych w Polsce czy w Niemczech. Istotne jest bowiem, aby na potrzeby tej transakcji spółka Y przy rozliczaniu podatku nie używała numerów VAT nadanych przez te dwa państwa.

Argumentuje się, że przedsiębiorcy, który posiadają rejestrację do celów VAT w wielu państwach członkowskich, mają prawo wyboru, który z tych numerów VAT zostanie zastosowany w danej transakcji. Muszą przy tym uwzględnić charakter tej transakcji i jej biznesowe skutki.

Z takim sposobem rozliczeń w ramach procedury uproszczonej zgadzają się organy podatkowe, np. Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji z 21 stycznia 2015 r. (IPPP3/443-1070/14-2/KT), Izba Skarbowa w Poznaniu w interpretacji z 30 stycznia 2009 r. (ILPP2/443-1049/08-2/MN).

Rzeczpospolita

Przykład 3

W transakcji uczestniczą spółka A z Węgier, spółka B z Polski oraz spółka C z Rumunii. Spółka B nabywa towar od spółki A, a następnie odsprzedaje go spółce C. W ramach dostawy towary są transportowane przez przewoźnika X, działającego na zlecenie spółki A, z Węgier na Słowację, gdzie znajduje się punkt przeładunkowy wynajmowany przez spółkę B. Po przeładowaniu towary przewożone są do spółki C w Rumunii. Od miejsca przeładunku na Słowacji do Rumunii (tj. do spółki C) za transport odpowiedzialny jest przewoźnik Y działający na zlecenie spółki B z Polski.

Magazyn spółki B jest wykorzystywany wyłącznie do przeładunku. Towar nie jest w nim magazynowany, przepakowywany ani nie zmienia się liczba czy skład poszczególnych sztuk załadunku.

Izba Skarbowa w Katowicach w interpretacji z 24 września 2014 r. (IBPP4/443-323/14/PK) na kanwie przedstawionego stanu faktycznego przyznała rację spółce B, że transakcja może być przeprowadzona w tzw. procedurze uproszczonej i tym samym VAT rozliczy wyłącznie spółka C w Rumunii. Organ podatkowy zgodził się, że istotą jest, aby dostarczany towar był przedmiotem jednego samodzielnego transportu pomiędzy krajem rozpoczęcia transportu a krajem docelowym. Dalej wskazał, że nie chodzi tu o aspekt logistyczny transportu w postaci przeładunku towarów, lecz o aspekt organizacyjny transportu odnoszący się do podmiotu dokonującego tego samodzielnego transportu. Jeśli zatem transport jest wykonywany łącznie przez podmiot pierwszy i podmiot drugi w łańcuchu transakcji, to cała dostawa może korzystać z rozliczenia VAT w ramach procedury uproszczonej.

Rzeczpospolita

Przykład 4

Zgodnie z planowanym schematem dostaw spółka A z Węgier sprzeda towar spółce B z Holandii, która sprzeda go następnie do spółki C z Polski, a ta z kolei do spółki D z Polski. Spółka D nie uczestniczy w transakcji jako podatnik VAT-UE, lecz dostawę na jej rzecz traktuje jako sprzedaż krajową od spółki C. Towar zostanie bezpośrednio przemieszczony od spółki A do spółki D.

Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji z 11 października 2013 r. (IPPP3/443-643/13-2/KC) uznała, że w związku z transakcją VAT nie może być rozliczony w ramach procedury uproszczonej przez spółkę C w Polsce. Stwierdziła, że skoro towar jest przekazywany bezpośrednio do spółki D w Polsce, a więc do czwartego – ostatniego – ogniwa w łańcuchu transakcji, to transakcja nie spełnia warunków formalnych wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług. Nie ma przy tym znaczenia, że ostatnia dostawa między spółką C i spółką D będzie miała charakter lokalny. W tym modelu transakcji spółka B z Holandii będzie obowiązana rozliczyć VAT w Polsce.

Rzeczpospolita